（三）冲减研发费用的特殊情况

　　1.特殊收入应扣减可加计扣除的研发费用

　　企业开展研发活动中实际发生的研发费用可按规定享受加计扣除政策。实务中常有已归集计入研发费用、但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，此类收入均为与研发活动直接相关的收入，应冲减对应的可加计扣除的研发费用。为简便操作，企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该特殊收入，不足扣减的，加计扣除研发费用按零计算。

　　2.研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的特殊处理

　　生产单机、单品的企业，研发活动直接形成产品或作为组成部分形的产品对外销售，产品所耗用的料、工、费全部计入研发费用加计扣除不符合政策鼓励本意。考虑到材料费用占比较大且易于计量，企业研发活直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应材料费用不得加计扣除。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额接冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后年度继续冲减。

　　3.政府补助用于研发应区别处理

　　根据国家税务总局公告2017年第40号规定，企业取得的政府补助，会计处理时采用直接冲减研发费用方法且税务处理时未将其确认为应税收入的，应按冲减后的余额计算加计扣除金额。

　　根据《企业会计准则第16号一政府补助》规定，政府补助有总额法和净额法两种会计处理方法。净额法是将政府补助确认为对相关资产账面价值或者所补偿成本费用等的扣减。按照企业所得税法的规定，企业取得的政府补助应确认为收入，计入收入总额。净额法产生了税会差异。企业在税收上将政府补助确认为应税收入，同时增加研发费用，加计扣除应以税前扣除的研发费用为基数。但企业未进行相应调整的，税前扣除的研发费用与会计的扣除金额相同，应以会计上冲减后的余额计算加计扣除金额。例如：2023年，某企业发生研发费用200万元，取得政府补助50万元，当年会计上的研发费用为150万元，未进行相应的纳税调整，其税前加计扣除金额为150万元（150x100%）

冲减研发费用的特殊情况主要包括以下几种：

一、特殊收入的处理

研发过程中形成的特殊收入：企业在研发活动中实际发生的研发费用可按规定享受加计扣除政策。但如果在研发过程中形成了下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，这些收入均被视为与研发活动直接相关的收入，应从已归集的研发费用中扣减相应的金额。为简便操作，企业应在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，直接从已归集的研发费用中扣减该特殊收入。如果不足扣减，则加计扣除研发费用按零计算。

二、研发活动直接形成产品或作为组成部分的产品对外销售

材料费用的处理：对于生产单机、单品的企业，如果研发活动直接形成产品或作为产品的组成部分并对外销售，由于材料费用占比较大且易于计量，对应的材料费用在研发费用中不得加计扣除。如果产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用，企业可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用。若不足冲减，可结转以后年度继续冲减。

三、政府补助的处理

会计处理与税务处理的差异：企业取得的政府补助在会计处理时可能采用直接冲减研发费用的方法，但税务处理时可能未将其确认为应税收入。在这种情况下，企业应按冲减后的余额计算加计扣除金额。此外，根据《企业会计准则第16号——政府补助》的规定，政府补助有总额法和净额法两种会计处理方法。净额法下，政府补助被视为对相关资产账面价值或所补偿成本费用的扣减，这可能导致税会差异。企业在税收上将政府补助确认为应税收入时，应同时增加研发费用，加计扣除应以税前扣除的研发费用为基数。

四、税务申报与资料管理申报程序：企业在享受研发费用加计扣除政策时，需按照相关规定进行税务申报，并准备充分的申报材料以备核查。特别是当企业涉及关联方交易或特殊收入处理时，更应确保申报材料的真实性和完整性。资料管理：企业应建立完善的研发费用管理制度，对研发费用的归集、核算、申报等过程进行规范管理。同时，企业还应妥善保管与研发费用相关的各种凭证和资料，以便在税务核查时能够及时提供。

综上所述，冲减研发费用的特殊情况涉及特殊收入的处理、研发活动直接形成产品或作为组成部分的产品对外销售的处理、政府补助的处理以及税务申报与资料管理等多个方面。企业在实际操作中应严格按照相关政策规定执行，以确保合规享受税收优惠政策并降低税务风险。