虚开增值税专用发票罪量刑规范浅析

何观舒：虚开增值税专用发票罪律师、税务犯罪辩护律师

2024年6月25日，最高人民法院、最高人民检察院发布了《关于常见犯罪的量刑指导意见（二）（试行）》（法〔2024〕132号，以下简称《量刑指导意见（二）》），自2024年7月1日起施行。《量刑指导意见（二）》补充了非法经营罪等7个常见犯罪的量刑，结合2021年6月16日最高人民法院、最高人民检察院联合发布的《关于常见犯罪的量刑指导意见（试行）》（法发〔2021〕21号，以下简称《量刑指导意见》）规定的23个常见犯罪的罪名，现一共有30个常见犯罪的量刑指导。量刑指导意见的制定和实施，对于量刑的标准化、统一化起到了推动的作用。

近年来，虚开增值税专用发票的案件频频案发，而且各部门对涉税违法犯罪行为的打击力度也在持续增强，虚开增值税专用发票罪已然成为了常见的犯罪，但是，量刑指导意见并没有将虚开增值税专用发票罪纳入常见罪名当中。虽然，最高人民法院、最高人民检察于2024年3月18日发布的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》明确了虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准，但是，由于缺乏具体的量刑指引，仍然会出现量刑不规范的问题。

根据《量刑指导意见》的规定，量刑的步骤是：（1）根据基本犯罪构成事实在相应的法定刑幅度内确定量刑起点。（2）根据其他影响犯罪构成的犯罪数额、犯罪次数、犯罪后果等犯罪事实，在量刑起点的基础上增加刑罚量确定基准刑。（3）根据量刑情节调节基准刑，并综合考虑全案情况，依法确定宣告刑。

那么，虚开增值税专用发票罪，如何确定会被判处多长时间的刑罚呢？

一、量刑起点的确定

根据《刑法》第二百零五条的规定，虚开增值税专用发票罪三个量刑档次的标准是：一是构成虚开增值税专用发票罪的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；二是数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；三是数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金。

那么，如何确定虚开增值税专用发票罪的量刑起点呢？

可以参考《量刑指导意见》规定的常见犯罪中与虚开增值税专用发票罪量刑档次类似的罪名。例如：合同诈骗罪、盗窃罪、诈骗罪、职务侵占罪。《量刑指导意见》第四条第（十二）项诈骗罪：（1）达到数额较大起点的，在一年以下有期徒刑、拘役幅度内确定量刑起点。（2）达到数额巨大起点或者有其他严重情节的，在三年至四年有期徒刑幅度内确定量刑起点。（3）达到数额特别巨大起点或者有其他特别严重情节的，在十年至十二年有期徒刑幅度内确定量刑起点。依法应当判处无期徒刑的除外。

根据浙江省高级人民法院、浙江省人民检察院《<关于常见犯罪的量刑指导意见（试行）>实施细则》（浙高法审〔2022〕1号）有关诈骗罪的量刑规定，“达到数额较大起点的，可以在三个月拘役至六个月有期徒刑幅度内确定量刑起点”。根据河南省高级人民法院、河南省人民检察院《<关于常见犯罪的量刑指导意见（试行）>实施细则（试行）》（豫高法〔2024〕158号）有关诈骗罪的量刑规定，“犯罪数额达到‘数额较大’起点5000元的，在三个月拘役至九个月有期徒刑幅度内确定量刑起点。”

因此，对于虚开增值税专用发票罪的量刑起点可以规定如下：（1）达到入罪标准的（即虚开税额10万元以上的），在三个月拘役至六个月有期徒刑幅度内确定量刑起点。（2）达到数额较大起点（即虚开税款数额50万元以上）或者有其他严重情节的，在三年至四年有期徒刑幅度内确定量刑起点。（3）达到数额巨大（即虚开税款数额500万元以上）或者有其他特别严重情节的，在十年至十一年或十二年有期徒刑幅度内确定量刑起点。依法应当判处无期徒刑的除外。

根据最高人民法院、最高人民检察院《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《解释》）第十一条第二款、第三款的规定，“其他严重情节”是指：（1）在提起公诉前，无法追回的税款数额达到三十万元以上的；（2）五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开税款数额在三十万元以上的；（3）其他情节严重的情形。“其他特别严重情节”是指：（1）在提起公诉前，无法追回的税款数额达到三百万元以上的；（2）五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开税款数额在三百万元以上的；（3）其他情节特别严重的情形。

二、确定基准刑

在确定量刑起点的基础，根据虚开税款数额的多少或者无法追回的税款数额的多少，来调节基准刑。例如：虚开税款数额每增加多少，则增加一个月的刑期。

那么，如何来确定增加的税款数额是多少呢？

根据浙江省高级人民法院、浙江省人民检察院《<关于常见犯罪的量刑指导意见（试行）>实施细则》（浙高法审〔2022〕1号）和河南省高级人民法院、河南省人民检察院《<关于常见犯罪的量刑指导意见（试行）>实施细则（试行）》（豫高法〔2024〕158号）有关职务侵占罪确定基准刑的规定：（1）按照犯罪数额巨大与数额较大之差，除以数额较大的法定最高刑与量刑起点之差，计算犯罪数额对应增加的刑罚量。（2）按照数额特别巨大与数额巨大之差，除以数额巨大的法定最高刑与最低刑之差，计算犯罪数额对应的刑罚量。

1.第一量刑档次（法定刑在三年以下有期徒刑、拘役的基准刑）

根据上文，达到虚开增值税专用发票罪的入罪标准（即虚开税款数额10万元以上）的，其量刑起点为三个月拘役至六个月有期徒刑。数额较大与入罪标准之差为40万元，法定最高刑（三年有期徒刑，即36个月）与量刑起点之差为30至33个月，两者相除约等于1.21万元/月（40万元÷33月）至1.33万元/月（40万元÷30月）。

因此，虚开税款数额每增加1.21至1.33万元，增加1个月的刑期。当然，基于对其他方面的考虑，可以规定为每增加1.5万元，增加1个月的刑期。

2.第二量刑档次（法定刑在三年以上十年以下有期徒刑的基准刑）

根据上文，达到数额较大标准（即虚开税款数额50万元以上）或者有其他严重情节的，其量刑起点为三年至四年有期徒刑幅度内。

数额巨大与数额较大之差为450万元，法定最高刑（十年有期徒刑，即120个月）与量刑起点之差为72至84个月。两者相除约等于5.36万元/月（450万元÷84月）至6.25万元/月（450万元÷72月）。

其他特别严重情节与其他严重情节之差为无法追回税款270万元（300万元-30万元），除以法定最高刑与量刑起点之差，约等于3.21万元/月（270万元÷84月）至3.75万元/月（270万元÷72月）。

综上，虚开税款数额每增加5.36万元至6.25万元，或者无法追回税款每增加3.21万元至3.75万元，或者五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票，虚开税款数额每增加3.21万元至3.75万元，则增加1个月刑期。但是，基于对其他方面的考虑，可以规定为虚开税款数额每增加6.5万元，或者其他严重情节中每增加4万元，增加1个月的刑期。

3.第三量刑档次（法定刑十年以上有期徒刑的基准刑）

根据上文，达到数额巨大标准（即虚开税款数额500万元以上）或者有其他特别严重情节的，其量刑起点为十年至十一年或者十二年有期徒刑。依法应当判处无期徒刑的除外。

但是，该量刑档次的基准刑无法以上述两个之差相除的方式来进行确定。那么，应如何确定虚开税款数额或无法追回税款数额对应增加的刑罚量呢？

根据山西省高级人民法院、山西省人民检察院《<关于常见犯罪的量刑指导意见（试行）>实施细则》（晋高法〔2023〕23号）有关合同诈骗罪确定基准刑的规定，个人构成合同诈骗罪的：“犯罪数额达到20万元或者有其他严重情节的，在三年至四年有期徒刑幅度内确定量刑起点，数额每再增加1万元，增加一个月刑期；犯罪数额达到100万元或者有其他特别严重情节的，在十年至十一年有期徒刑幅度内确定量刑起点，数额每再增加20万元，增加一个月刑期。依法应当判处无期徒刑的除外。”

四川省高级人民法院、四川省人民检察院《<关于常见犯罪量刑指导意见（试行）>实施细则》（川高法〔2022〕178号）的有关合同诈骗罪确定基准刑的规定，构成合同诈骗罪的：达到“数额巨大”起点二十万元的，在三年至四年有期徒刑幅度内确定量刑起点，在量刑起点的基础上犯罪数额每增加一万元，增加一个月刑期，确定基准刑；达到“数额特别巨大”起点一百万元的，在十年至十二年有期徒刑幅度内确定量刑起点，在量刑起点的基础上，犯罪数额不满八百万元的，每增加二十万元，增加一个月刑期；超过八百万元的，超过部分每增加五十万元，增加一个月刑期。依法应当判处无期徒刑的除外。

根据上述两省实施细则的规定，两省有关合同诈骗罪“数额巨大”“数额特别巨大”确定基准刑的标准相差20倍。因此，可以参照此标准，来确定虚开增值税专用发票罪法定刑十年以上有期徒刑的基准刑。即虚开增值税专用发票罪，达到虚开税款数额500万元或者有其他特别严重情节的，在十年至十一年或者十二年有期徒刑内确定量刑起点，虚开税款数额每增加130万元（6.5万元×20），或者其他严重情节中每增加80万元（4万元×20），增加1个月的刑期。

此外，亦可参考四川省实施细则的规定，设置一个值，例如：虚开税款数额5000万元或者有其他特别严重情节的3000万元。没有超过这个值的，每增加多少，增加一个月刑期；超过了这个值的，每增加多少，增加一个月刑期。

三、确定宣告刑

在确定基准后，再根据量刑情节来调节，并综合考虑全案情况，依法确定宣告刑。

这些量刑情节有：自首、坦白、立功、从犯、认罪认罚、补缴税款、退赃、前科、累犯等，具体的调节标准应根据《量刑指导意见》和各省（自治区、直辖市）高级人民法院、人民检察院制定的量刑指导意见的实施细则来确定。

在根据量刑情节调节基准刑时，有一个需要注意的量刑情节是：累犯。《刑法》第六十五条规定：“被判处有期徒刑以上刑罚的犯罪分子，刑罚执行完毕或者赦免以后，在五年以内再犯应当判处有期徒刑以上刑罚之罪的，是累犯，应当从重处罚，但是过失犯罪和不满十八周岁的人犯罪的除外。”根据《量刑指导意见》的规定：“对于累犯，综合考虑前后罪的性质、刑罚执行完毕或赦免以后至再犯罪时间的长短以及前后罪罪行轻重等情况，应当增加基准刑的10%-40%，一般不少于3个月。”

但是，《解释》在规定虚开增值税专用发票罪的“其他严重情节”“其他特别严重情节”时，有规定了“五年内因虚开发票受过刑事处罚”，又虚开增值税专用发票的量刑标准。《解释》第十三条第二款第（二）项规定：“五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开税款数额在三十万元以上的。”第三款第（二）项规定：“五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开税款数额在三百万元以上的。”

如果在适用《解释》第十三条第二款第（二）项、第三款第（二）项的标准对被告人适用刑罚时，又以累犯对其基准刑进行调节，就会存在重复评价的情况。根据禁止重复评价原则，如果适用了《解释》此项标准进行量刑时，不应再以累犯对被告人从重处罚。