设备、器具折旧一次性税前扣除：
会计折旧方法不当，税务处理跟着出错
近年来，为引导企业加大设备、器具投资力度，减轻企业税收负担，财政部、税务总局发布多项关于设备、器具扣除有关企业所得税的政策。根据规定，企业在2018年1月1日—2027年12月31日新购进的设备、器具单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。但在实务中，部分财务人员存在认识偏差，对会计折旧方法运用不当，导致利润总额、资产总额列报及纳税申报错误等问题，由此引发税务风险。
案例介绍
甲公司为查账征收居民企业，主营业务包括货物运输、装卸搬运与仓储服务。2023年3月，甲公司因经营业务需要，购置6辆货运车，每辆不含税价为80万元，合计480万元，并于当月全部投入使用。甲公司财务管理制度规定，固定资产车辆折旧年限为4年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。在会计上，财务人员采取与税收政策相同的处理方法，一次性提足折旧480万元。甲公司2023年度会计利润220万元，当年发生公益性捐赠支出40万元，可税前扣除限额为220×12%=26.4（万元），超标准列支40-26.4=13.6（万元），应纳税调增13.6万元，调整后的应纳税所得额为220+13.6=233.6（万元）。甲公司从业人员50人，年资产总额4850万元，能够享受小型微利企业税率优惠政策，应缴纳的企业所得税为233.6×25%×20%=11.68（万元）。
问题分析
上述案例中，甲公司对车辆折旧的会计处理不恰当，影响了2023年企业财务状况和经营成果，进而导致纳税申报错误。
首先，计提车辆折旧不符合企业会计准则规定。甲公司财务管理制度规定，固定资产车辆折旧年限为4年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。据此规定，2023年3月购进并投入使用的车辆，应从4月开始分期计提折旧，每季度应计提的折旧为480÷4÷4=30（万元），当年计提折旧累计金额为30×3=90（万元），2023年度实际计提折旧480万元，多提折旧390万元，按正确折旧方法计算利润总额应为220+390=610（万元）。所以，甲公司应重新计算公益性捐赠限额，即610×12%=73.2（万元），实际发生公益性捐赠40万元，捐赠支出未超标，甲公司2023年应纳税所得额为610-390=220（万元）。
其次，资产总额列报不正确。对于固定资产车辆，甲公司在会计处理上一次性提足折旧，则固定资产原值与累计折旧金额之差为0，资产负债表“固定资产”项目列报金额为0。而实际正确的会计处理方法为分期计提折旧，应于2023年6月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30=450（万元）；9月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30=420（万元）；12月31日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30-30=390（万元）。同时，甲公司应按更正后的资产负债表计算2023年资产总额平均数，实际年资产总额大于5000万元，不符合小型微利企业条件。所以，甲公司不能适用小型微利企业所得税税率优惠，应更正申报2023年度企业所得税，即220×25%=55（万元），减除已缴纳税款11.68万元，应补缴税款43.32万元及滞纳金。
最后，纳税申报错误。甲公司应按会计核算规定，在正确计提折旧的基础上，通过填报《资产折旧 、摊销及纳税调整明细表》（A105080）纳税调减390万元，以反映会计折旧90万元与税法一次性计提折旧480万元的差额。具体应在“11.2”行次“购置单价500万元以下设备器具一次性扣除”项目“累计折旧、摊销额”栏填报90万元，“税收折旧、摊销额”栏填报480万元，“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”栏填报90万元，“加速折旧、摊销统计额”栏填报390万元，“累计折旧、摊销额”栏填报480万元。在填报上述项目及数据基础上，甲公司还应于第5行第9列的“纳税调整金额”栏填报-390万元作纳税调减。
启示建议
固定资产折旧是会计核算的基本业务，但由于财务人员的不谨慎，导致发生会计处理和纳税申报错误，造成税务风险。因此，财务人员应加强财税政策的学习，积极探究同一业务财税处理的不同规定及差异。笔者提醒，如有财务人员遇到不懂的或不清楚的业务问题，可及时咨询税务局，或向同行及专业人士请教，提高企业的税务风险管理水平。
来源：中国税务报；2024年10月25日；版次：07；作者：许耀东 朱恭平；作者单位：国家税务总局扬州市广陵区税务局、京洲联信扬州税务师事务所。本文内容仅供一般参考用，均不视为正式的审计、会计、税务或其他建议，我们不能保证这些资料在日后仍然准确。任何人士不应在没有详细考虑相关的情况及获取适当的专业意见下依据所载内容行事。本号所转载的文章，仅供学术交流之用。文章或资料的原文版权归原作者或原版权人所有，我们尊重版权保护。如有问题请联系我们，谢谢！
