虚开增值税专用发票罪罪轻辩护之逃税罪

何观舒：虚开增值税专用发票罪律师、税务犯罪辩护律师

逃税罪，是指纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额10%以上，或者缴纳税款后，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款，以及扣缴义务人采取欺骗、隐瞒等手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的行为。

根据《刑法》第二百零一条的规定，逃税罪法定最高刑为七年有期徒刑，而虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑，两者相较，逃税罪属于轻罪。因此，对于被指控虚开增值税专用发票罪的当事人，如能争取改变定性为逃税罪，就能争取到较低的量刑，达到罪轻辩护的效果。

对于指控虚开增值税专用发票罪，后改变定性为逃税罪，大多数发生在石化行业的虚开增值税专用发票案件中。其主要方式是：通过增加交易环节，变更货物品名开具增值税专用发票，掩盖生产加工环节，从而逃避缴纳消费税。例如：

安徽省某人民法院审理的魏某、褚某逃税罪一案，该院认为：“本案中，上下游企业虚开增值税专用发票之间具有关联性，目的是通过变票虚开掩盖真实的生产加工环节，为成品油加工企业不依法进行消费税纳税申报，从而逃避缴纳消费税提供条件，因此，所利用的不是增值税专用发票的税款抵扣功能而是普通发票也具有的经济活动证明功能，应当构成虚开发票罪，同时构成逃税罪的共犯，按照从一重处罚的原则，应当定性为逃税罪。”

但是，也不是所有的石化行业通过变更货物品名虚开增值税专用发票逃避缴纳消费税的都会被认定为逃税罪，也有认定为虚开增值税专用发票罪的。例如：

淮北市某人民法院审理的张某某虚开增值税专用发票罪一案，该院认为：“被告人张某某为获取非法利益，在A公司无真实货物交易情况下，通过做‘变票’业务，直接将沥青、重质油等非消费税应税产品的货物品名变更成燃料油、石脑油等消费税应税产品对外虚开增值税专用发票；在没有真实货物交易情况下，还让他人为A公司虚开增值税专用发票，虚开税款数额巨大，其行为已构成虚开增值税专用发票罪。”

芜湖市某人民法院审理的马某某虚开增值税专用发票罪一案，该院认为：“被告人马某某与他人合谋，在明知没有真实交易的情况下，居间介绍A公司接受B公司虚开的‘原油’增值税专用发票，后A公司以‘燃料油’等成品油品名虚开给C公司增值税专用发票830份，税额共计29385948.07元，全部被用于抵扣，数额巨大，其行为构成虚开增值税专用发票罪，且系共同犯罪。”

那么，虚开增值税专用发票罪与逃税罪应如何区分呢？

根据最高人民法院、最高人民检察院《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《解释》）第十条第二款的规定：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。”这是对虚开增值税专用发票罪的限缩解释。因此，对于主观上不具有骗抵税款的目的，客观上未造成增值税款的损失的，不构成虚开增值税专用发票罪。

增值税专用发票的核心是其抵扣税款的功能，只有利用该抵扣税款的功能进行虚开抵扣，骗抵国家增值税款的，才能认定为虚开增值税专用发票罪。

最高人民法院法官滕伟等：《“两高”<关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释>的理解与适用》，认为：“虚开增值税专用发票罪与逃税罪的界分。最关键的区别在于主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的目的”。“纳税人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款的，即便采取了虚开抵扣的手段，但主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处”。“纳税人超过应纳税义务范围，通过虚开抵扣税款，不仅逃避了纳税义务，同时还骗取国家税款的，则在应纳税义务范围内的部分成立逃税罪，超过部分成立虚开增值税专用发票罪，属于一行为同时触犯两罪名的竞合犯，按照从一重处原则处理”。

陈兴良教授在其撰写的《虚开增值税专用发票罪的不法性质与司法认定》（《法律科学（西北政法大学学报）》，2021年第4期，第156页）一文中认为：“采用虚开增值税专用发票的方式不是抵扣税款而是从偷逃方式骗取国家其他税款的行为，不能构成虚开增值税专用发票罪，而应当以逃税罪论处。”

因此，对于未利用增值税专用发票的抵扣税款功能骗抵税款的，即使虚开增值税专用发票，也不构成虚开增值税专用发票罪；如是通过虚增进项逃避缴纳相应的，应以逃税罪追究刑事责任。